24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 626 Inhoud 14.1 Inleiding ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .... 630 14.2 Nationale informatieverplichtingen ................................ ................................ ................................ ................................ .................... 631 14.3 Inlichtingenuitwisseling: art. 26 OESO - Modelverdrag ................................ ................................ ................................ ..................... 632 14.3.1 Groot inlichtingenver keer ................................ ................................ ................................ ................................ ............................. 632 14.3.2 Geen inperking door ar t. 1 en 2 OESO - Modelverdrag ................................ ................................ ................................ ............. 632 Voorbeeld 1 ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ............................. 632 Voorbeeld 2 ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ............................. 632 14.3.3 Voorzienbaar relevante informatie ................................ ................................ ................................ ................................ .............. 633 14.3.4 Gebruik voor andere doeleinden ................................ ................................ ................................ ................................ ................. 633 14.3.5 Methoden van uitwisseling ................................ ................................ ................................ ................................ ........................... 633 14.3.6 Geheimhoudingsplicht ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ... 634 14.3.7 Weigeringsgronden ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ........ 635 Voorbeeld ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ 635 14.3.8 Gebrek aan eigenbelang en bankgeheim niet toegestaan als weigeringsgrond ................................ ................................ 635 14.3.9 Rangorde ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .......................... 635 14.3.10 Tijdslimiet ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ....................... 635 14.4 Good Governance inzake transparantie en gegevensuitwisseling ................................ ................................ ................................ 635 14.4.1 De OESO - standaard voor transparantie en gegevensuitwisselingsbepalingen ................................ ................................ ... 635 14.4.2 Peer Reviews ter controle op de uitvoering van de EOIR en de AEOI ................................ ................................ ................... 636 14.4.3 Automatische uitwisseling van Country - by - Country Repor ting ................................ ................................ ............................. 637 14.5 Bilaterale overeenkomsten inzake wederzijdse bijstand bij heffing ................................ ................................ .............................. 637 14.5.1 Verdragsbeleid ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ................. 637 14.5.2 Door Nederland gesloten belastingverdragen ................................ ................................ ................................ ........................... 637 14.5.2.1 Bilaterale belastingverdragen ter voorkoming van dubbele belasting en belastingontgaan ................................ .... 637 14.5.2.2 Specifieke inlichtingenuitwisselingsverdragen ................................ ................................ ................................ .................. 639 14.5.2.3 Bevoegde autoriteit/personen ................................ ................................ ................................ ................................ ............. 640 14.6 EU - regelingen inzake informatie - uitwisseling door belastingautoriteiten 14.6.1 Inleiding ................................ ...................... 640 14.6.2 Reikwijdte van de EU - Bijstandsrichtlijn ................................ ................................ ................................ ................................ ...... 642 Voorbeeld ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ 642 14.6.3 Vormen van bijstandsverlening ................................ ................................ ................................ ................................ .................... 642 14.6.3.1 Reikwijdte en voorwaarden verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen ................................ .................. 642 14.6.3.2 Reikwijdte en voorwaarden verplichte spontane uitwisseling van inlichtingen ................................ .......................... 646 14.6.4 Begrenzing van de uitwisseling van inlichtingen ................................ ................................ ................................ ....................... 647 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 627 14.6.5 Geheimhoudingsplicht ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ... 647 14.6.6 Rangorde ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .......................... 647 14.6.7 Andere vor men van administratieve samenwerking dan inlichtingenuitwisseling ................................ ............................. 647 14.6.8 Implementatie van de Richtlijn in de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (WIBB) ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ........... 648 14.7 Het WABB - verdrag en informatie - uitwisseling ................................ ................................ ................................ ................................ .. 648 14.7.1 Inleiding ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ............................ 648 14.7.2 Reikwijdte van het WABB - verdrag ................................ ................................ ................................ ................................ ............... 649 14.7.3 Vormen van bijstandsverlening ................................ ................................ ................................ ................................ .................... 649 14.7.4 Grenzen aan de verplichting tot het verlenen van bijstand ................................ ................................ ................................ .... 650 14.7.5 Geheimhouding ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .............. 651 14.7.6 Rangorde ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .......................... 651 14.8 OESO - Inlichtingenuitwisselingsmodelverdrag ................................ ................................ ................................ ................................ ... 651 14.8.1 Inleiding ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ............................ 651 14.8.2 Reikwijdte ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ......................... 652 14.8.3 Definities ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .......................... 652 14.8.4 Vormen van bijstandsverlening ................................ ................................ ................................ ................................ .................... 653 14.8.5 Grenzen aan bijstandsverlening ................................ ................................ ................................ ................................ ................... 653 14.8.6 Geheimhouding ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .............. 654 14.8.7 Tax Exchange Information Agreements (TIEA’s) ................................ ................................ ................................ ........................ 654 14.9 Initiatieven van Zwitserland en de Verenigde Staten: Rubikovereenkomsten, FATCA en IGA’s ................................ ................ 654 14.9.1 Zwitserland: Rubik - overeenkomsten ................................ ................................ ................................ ................................ ........... 654 14.9.2 FATCA ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ 654 14.9.3 Diverse landen: Intergovernmental Agreements (IGA’s) ................................ ................................ ................................ ......... 655 14.10 Wederzijdse bijstand bij invordering: art. 27 OESO - Modelverdrag 14.10.1 Inleiding ................................ .............................. 655 14.10.2 Reikwijdte ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ...................... 655 14.10.3 Grenzen ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .......................... 655 14.11 EG/EU - Richtlijnen inzake wederzijdse bijstand bij invordering ................................ ................................ ................................ .... 656 14.11.1 Inleiding ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .......................... 656 14.11.2 Reikwijdte ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ...................... 656 14.11.3 Vormen van bijstandsverlening ................................ ................................ ................................ ................................ .................. 657 14.11.4 Grenzen ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .......................... 657 14.11.5 Implementatie Richtlijn 2010/24/EU in Wet wederzijdse bijstand bij de invordering van belastingschulden en enkele andere schuldvorderingen ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ ........ 658 14.12 Het WABB - verdrag en wederzijdse bijstand bij invordering ................................ ................................ ................................ ......... 658 14.13 Wederzijdse bijstand bij invordering in door Nederland gesloten belastingverdragen ................................ ........................... 659 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 628 14.13.1 Verdragsbeleid ................................ ................................ ................................ ................................ ................................ .............. 659 14.13.2 Afwijkingen van het O ESO - Modelverdrag ................................ ................................ ................................ ................................ 659 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 629 14 Internationale bijstandsverlening Prof. dr. I.J.J. Burgers Korte inhoud In de strijd tegen ontgaan en ontduiking van belastingheffing vormt uitwisseling van inlichtingen een van de belangrijkste instrumenten. Door de ontwikkeling van geavanceerde so ware is het voor belastingdiensten de laatste jaren steeds eenvoudiger geworde n om elkaar bij te staan met informatie, en ook bij invordering. Het voorkomen van belastingontgaan en belastingvlucht naar tax havens werd gezien als een effectief instrument bij het bestrijden van de kredietcrisis. Zowel binne n de OESO als binnen de Euro pese Unie is er daarom veel aandacht voor internationale bijstandsverlening. De van oudsher in belastingverdragen opgenomen inlichtingenuitwisselingsbepaling – doorgaans gebaseerd op art. 26 OESOModelverdrag – en vergelijkbare bepalingen in EU - Richtlijnen zijn of worden aangepast aan de eisen van deze tijd. Ook op het gebied van invordering verlenen de staten elkaar bijstand. De eerste stap tot vernieuwing werd door de OESO met het publiceren van het OESO Model Tax Information Exchange Agreement (TIEA) gezet in 2002. Dit zestien artikelen tellende Modelverdrag is beter toegesneden op inlichtingenuitwisseling met belastingparadi jzen dan de in art. 26 OESO - Modelverdrag opgenomen bepalingen. Het model kan zowel gebruikt worden voor bilaterale verdragen als voor een multilateraal verdrag. Met onder andere invorderingsbepalingen in bilaterale verdragen gesloten door Nederland als voorbeeld, bevat het OESOModelverdrag sinds 2003 een invorderingsbepaling. Ook in EU - verband zijn regelingen tot stand gekomen die wederzijdse uitwisseling van inlichtingen en bijstand bij invordering mogelijk maken. Voorts hebben de Raad van Europa en de lidstaten van de OESO een Verdrag inzake wederzijdse administratieve bijstand in belastingzaken (het WABB - verdrag: Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters) gesloten dat uitwisseling van inlichtin gen en bijstand bij invordering mogelijk maakt. Dat Verdrag is in 2010 aangevuld met een Protocol, waardoor het Verdrag een veel breder bereik, zowel qua aantal landen die deelnemen, als qua bereik van de gegevensuitwisseling, hee gekregen. Met name automa tische gegevensuitwisseling wordt door de G20 - landen als een waardevol instrument gezien om offshore non - compliance te voorkomen. 479 Tot 2009 hadden slechts 16 landen het Verdrag geratificeerd. In september 2023 was het Protocol door 147 landen en jurisdicties ondertekend – waaronder naast de OESO - lidstaten ook de BRICS - landen, financiële centra en ontwikkelingslanden – en in 143 lande n en jurisdicties in werking getreden. 480 Ten slotte is Nederland met een aantal landen ‘Memoranda van Overeenstemming ten behoeve van de stroomlijning en intensivering van de wederzijdse bijstand op het gebied van de directe belastingen’ overeengekomen. Genoemde regelingen komen op hoofdlijnen overeen, maar reikwijdte en details verschillen, hetgeen niet bevorderlijk is voor de transparantie van de regelgeving. De strijd tegen belastingontgaan hee de wens om gegevens uit te wisselen geïntensiveerd. Transparantie is een van de pilaren van het BEPS Action Plan. Het BEPS Action Plan roept op tot automatische uitwisseling van rulings (BEPS Action 5) en van Country - by - Country Reporting (hierna CbCR; BEPS Action 13). De OESO hee in 2016 een Exchange on Tax Rulings XML Schema, met bijbehorende User Guide gepresenteerd voor elektronische uitwisseling van data betreffende rulings. Op 27 januari 2016 hebben 31 landen het Multilateral Competent Authority Agreement (hierna MCAA) ondertekend, dat 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 630 automatische CbCR mogelijk maakt. Al eerder (15 juli 2014) hee de OESO haar Common Reporting Standard gepubliceerd, waarin zij oproept tot automatische uitwisseling van gegevens van financiële instellingen. De EU ondersteunt de BEPS - transparantie - initiatieven. Hiertoe is de Wederzijdse Bijstandsrichtlijn 2011/16/EU – ook wel aangeduid als DAC 1 (Directive on Administrative Cooperation) – inmiddels meerdere keren aangepast en wel door: • DAC 2: Richtlijn 2014/107/EU, waardoor lidstaten worden verplicht de Common Reporting Standard te implementeren. • DAC 3: Richtlijn 2015/2376 inzake automatische gegevensuitwisseling rulings). • DAC 4: Richtlijn 2016/881 waardoor staten worden verplicht Country - by - Country Reporting (CbCR) - regelgeving te implementeren in hun nationale wetgeving (Richtlijn 2016/881). Deze CbCR - rapporten worden uitgewisseld tussen belastingadministraties. Ze zijn nie t publiek. De Europese Unie hee op 12 april 2016 wel een – tot op het moment van schrijven (juli 2019) nog niet aanvaard voorstel gedaan voor Public CbCR. Bij aanvaarding van dit voorstellen dienen grote multinationals hun landenrapporten niet alleen aan d e belastingadministraties ter beschikking te stellen, maar dienen zij deze publiek openbaar te maken. • DAC 5: Richtlijn 2016/2258/EU betreffende toegang tot antiwitwasinlichtingen door belastingautoriteiten. • DAC 6: Richtlijn 2018/822 die automatische uitwisseling verplicht van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot – wat wordt aangeduid als – meldingsplicht grensoverschrijdende constructies. Intermediairs, en onder omstandigheden ook belastingplich tigen, dienen over bepaalde belastingconstructies gegevens te verstrekken aan de Belastingdienst. Deze worden uitgewisseld met de andere belastingdiensten binnen de Europese Unie waarvoor deze gegevens van belang zouden kunnen zijn. • DAC 7: Richtlijn 2021/514 betreffende verplichte automatische inlichtingen van door platformexploitanten verstrekte informatie. • DAC 8: Richtlijn 2023/2226 betreffende regels inzake rapportage en uitwisseling van inlichtingen betrekking hebbende op cryptoactiva en hun gebruikers. 14.1 Inleiding Het belastbaar inkomen kan alleen op de juiste wijze worden vastgesteld als de fiscus over de juiste informatie beschikt. Vee lal verstrekken belastingplichtigen de correcte gegevens, maar soms ook niet. Daarom controleert de fiscus de verstrekte gegevens. De nationale wetgeving bevat daartoe in art. 47 AWR een actieve informatieverplichting en een passieve informatieverplichting. De actieve informatieverplichting wil zeggen dat de belastingplichtige actief inlichtingen moet verstrekken. De passieve informati everplichting houdt in dat de belastingplichtige inzage moet geven in boeken en andere bescheiden. De Belastingdienst kan middels art. 47 AWR informatie vragen aan binnenlands belastingplichtigen, alsmede aan buitenlands belastingplichtigen die Nederlands inkomen genieten. Maar of de juiste informatie wordt verstrekt, is niet zeker. Om belastingontgaan en - ontduiking in internationale intercompany - verhoudingen te voorkomen hee de nationale wetgever art. 47a AWR ingevoerd. Dat artikel maakt het mogelijk dat gevraagd wordt om informatie die in het bezit is van de in het buitenland woona chtige aandeelhouder. Bovendien zijn zowel in bilaterale verdragen als in EU - verband regelingen tot stand gekomen die het mogelijk maken dat de bevoegde autoriteiten grensoverschrijdend gegevens uitwisselen en bijstand bij invordering verlenen. 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 631 De EU - regelingen DAC 1 - 8 en andere regelingen van internationaal en interregionaal recht tot het verlenen van wederzijdse bijstand bij de heffing van belasting c.q. de invordering van belasting zijn in Nederland geïmplementeerd in de Wet op de internationa le bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (art. 1, lid 1, WIBB) en de Wet wederzijdse bijstand bij de invordering van belastingschulden en enkele andere schuldvorderingen (art. 1, lid 1, WBB). Deze wetten zijn zodanig vormgegeven dat daarmee ook wordt voldaan aan in andere regelingen van internationaal en interregionaal recht, voor het verlenen van wederzijdse bijstand bij de heffing en invordering. Dat is mogelijk omdat de genoemde internationale en EUregelingen op hoofdlijnen overeenkomen. De regelingen die voorzien in automatische uitwisseling van inlichtingen tussen belastingadministraties voorzien in informati e - uitwisseling op verzoek, automatisch of spontaan, zulks met uitzondering van het OESO - Modelverdrag 2002 dat alleen in informatie - uitwisseling op verzoek voorziet. Voorts bevatten deze regelingen: • het wederkerigheidsbeginsel; • het uitputtingsbeginsel: inlichtingen kunnen alleen gevraagd worden als het niet op basis van de eigen wetgeving mogelijk is de inlichtingen te verkrijgen; • regelingen omtrent de vertrouwelijkheid van de verkregen informatie; • weigeringsgronden. 14.2 Nationale informatieverplichtingen H VIII Afdeling 2 AWR, art. 47 - 58 bevat de ‘Verplichtingen ten dienste van de belastingheffing’. Art. 47 AWR bevat de verplichting voor belastingplichtige om aan de inspecteur: a. De gegevens en inlichtingen te verstrekken die voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn (de actieve informatieverplichting). Met het woord kunnen wordt aangegeven dat er niet noodzakelijkerwijs belastingheffing behoe te hebben plaatsgevonden of zal gaan plaatsvinden. b. De boeken, bescheiden en andere gegevensdragers of de inhoud daarvan – zulks ter keuze van de inspecteur – waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de vaststelling van de feiten die invloed kunnen uitoefenen op de belastingheffing te zijnen aanzien, voor dit doel beschikbaar te stellen (de passieve informatieverplichting). De informatieplicht van ‘administratieplichtigen’ gaat verder. Zij dienen niet alleen te voldoen aan de actieve en passieve informatieplicht, alsmede aan een administratieverplichting voor zichzelf (art. 52, lid 1, AWR), maar ook ten behoeve van de belasti ngheffing van derden en ten behoeve van de heffing van de belasting waarvan de inhouding aan hen is opgedragen 481 (art. 53, lid 1, AWR). Bepaalde belastingplichtigen zijn voorts verplicht tot renseignering van gegevens. De gegevens dienen uit eigen beweg ing te worden verstrekt. In art. 53a AWR is voorts bepaald dat bepaalde beroepsgroepen zich kunnen beroepen op het verschoningsrecht. Internationale inlichtingenuitwisselingsbepalingen gaan voor op de nationale bepalingen, zo blijkt uit art. 47a, lid 3, AWR. De voor grensoverschrijdende intercompany - verhoudingen geschreven verplichtingen tot informatie - uitwisseling van art. 47a AWR zijn niet van toepassing indien het in die leden bedoelde niet in Nederland gevestigde lichaam of de in die leden bedoelde natuurlijke persoon is gevestigd of woont op Aruba, Curaçao of Sint Maarten of in een staat waarmee in de relatie met Nederland een wederk erige regeling bestaat die voorziet in inlichtingenuitwisseling met betrekking tot de belasting voor de heffing waarvan de inspecteur de gegevens, inlichtingen of gegevensdragers nodig hee 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 632 Art. 29b t/m 29h Wet VPB 1969 vormt de implementatie van Richtlijn 2016/881/EU en verplicht de ‘uiteindelijkemoederentiteit’ (gedefinieerd in art. 29b, onderdeel e, Wet VPB 1969 die haar fiscale vestigingsplaats in Nederland hee binnen twaalf maanden na de laatste dag van een verslagjaar een landenrapport betreffende dat belastingjaar als bedoeld in art. 29e Wet VPB 1969 (een CbC - rapport) te verstrekken aan de inspecteur. Een fiscaal in Nederland gevestigde groepsentiteit die niet de uiteindelijkemoederentiteit is dient de inspecteur binnen twaalf maanden na de laatste dag van een verslagjaar van de multinationale groep waarvan ze een groepsentiteit is een landenrapport te verstrekken betreffende het verslagjaar onder meer als de uiteindelijkemoederentiteit niet verplicht is een landenrapport in te dienen in de staat waarva n zij fiscaal inwoner is (ar t. 29c, onderdeel a, Wet VPB 1969). Deze verplichting geldt alleen voor multinationals die in het verslagjaar onmiddellijk voorafgaande aan het verslagjaar waarop het landenrapport betrekking zou hebben meer dan 750 miljoen euro aan geconsolideerde groepso pbrengsten hebben behaald (art. 29c, lid 5, Wet VPB 1969. 14.3 Inlichtingenuitwisseling: art. 26 OESO - Modelverdrag 14.3.1 Groot inlichtingenverkeer Als een inlichtingenartikel alleen de uitwisseling van gegevens mogelijk maakt ter uitvoering van het verdrag, is sprake van klein inlichtingenverkeer. Art. 26 OESO - Modelverdrag bepaalt dat verdragspartners gegevens zullen uitwisselen die nodig zijn voor d e uitvoering ( administration or enforcement ) 482 van de bepalingen van het verdrag, alsmede van de bepalingen van de nationale wet van de verdragsluitende staten, en die voorzienbaar relevant zijn. 483 Art. 26 OESOModelverdrag maakt derhalve het grote inli chtingenverkeer mogelijk. Zowel gegevens ter uitvoering van het verdrag, als ter uitvoering van de nationale wet kunnen worden uitgewisseld. 14.3.2 Geen inperking door art. 1 en 2 OESO - Modelverdrag Het maakt niet uit om welke persoon of belasting het gaat. In art. 26, lid 1, OESO - Modelverdrag wordt bepaald dat de inlichtingenuitwisseling niet wordt beperkt door art. 1 OESO - Modelverdrag (verdragsgerechtigde personen) en art. 2 OESOModelverdrag (belasti ngen waarop het verdrag van toepassing is). In het Commentaar bij art. 26 OESO - Modelverdrag wordt opgemerkt dat art. 26 OESO - Modelverdrag doorgaans niet toegepast zal worden ten aanzien van douanerechten, omdat daar specifieke regelingen voor beschikbaar zijn. Voorbeeld 1 Een in Frankrijk gevestigde vennootschap levert goederen aan een in Nederland gevestigde bv. De bv verkoopt deze goederen vervolgens aan een in Italië gevestigde vennootschap. Op grond van art. 27 van het belastingverdrag Nederland - Italië kan Nederland aan Italië gegevens verstrekken over de in Frankrijk gevestigde vennootschap. Voorbeeld 2 Een in de Verenigde Staten gevestigde vennootschap hee in Nederland een bankrekening waarop regelmatig bedragen binnenkomen uit Frankrijk die worden overgemaakt naar Luxemburg. Het feit dat de vennootschap schijnbaar in Nederland alleen een bankrekening he e staat niet in de weg aan toepassing van het inlichtingenartikel. Nederland kan dus informatie verstrekken aan Frankrijk mits aan de voorwaarden neergelegd in art. 28 Verdrag Nederland - Frankrijk wordt voldaan. 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 633 14.3.3 Voorzienbaar relevante informatie Krachtens art. 26, lid 1, OESO - Modelverdrag worden alleen ‘voorzienbaar relevante gegevens’ uitgewisseld. Aldus wordt voorkomen dat belastingadministraties op ‘fishing expedition’ 484 gaan – waarbij zij op goed geluk om informatie vragen – of dat zij om niet - relevante informatie vragen. Wat onder voorzienbaar relevante gegevens wordt verstaan staat in de in 2012 aan het Commentaar bij art. 26 OESO - Modelverdrag toegevoegde paragrafen 5, 5.1, 5.2 en 6. 14.3.4 Gebruik voor andere doeleinden Art. 26, lid 2 OESO - Modelverdrag bewerkstelligt dat de gevraagde informatie kan worden verstrekt aan personen of autoriteiten (daaronder begrepen rechterlijke instanties en administratiefrechtelijke lichamen) die betrokken zijn bij: 1. de vaststelling of invordering van, de tenuitvoerlegging of vervolging ter zake van; 2. de beslissing in beroepszaken betrekking hebbende op de belastingen waarop de overeenkomst van toepassing is; 3. het toezicht op bovenstaande. In verdragen die de tekst van het OESO - Modelverdrag zoals dat luidde tot de wijziging in 2012 bevatten, kon de informatie alleen voor deze doeleinden worden gebruikt. De informatie zou echter mogelijk ook nuttig kunnen zijn voor bijvoorbeeld strafrechtelij ke aangelegenheden. Het is niet efficiënt als dezelfde informatie alsdan nogmaals via een andere procedure door de andere autoriteit gevraagd moet worden. In 2012 is een zinssnede toegevoegd aan art. 26, lid 2 OESO - Modelverdrag die het mogelijk maakt dat d e door een verdragsluitende Staat verkregen inlichtingen voor andere doeleinden worden gebruikt indien ze overeenkomstig de wetgeving van beide Staten voor die andere doeleinden mogen worden gebruikt en indien de bevoegde autoriteit van de Staat die de inl ichtingen verstrekt, de toestemming gee voor dat gebruik. De informatie moet wel volgens het recht van beide staten voor deze andere doeleinden gebruikt mogen worden en de informatieverstrekkende autoriteit moet met het gebruik instemmen. 14.3.5 Methoden van uitwisseling Gegevens kunnen worden uitgewisseld op verzoek, spontaan of automatisch. Een combinatie van de drie methodes is ook toegestaan. Voor automatische gegevensuitwisseling hee de OESO een Model Memorandum of Understanding (MoU) opgesteld. Art. 26, lid 4, OESO - Modelverdrag bepaalt dat de staat aan wie het verzoek om informatie wordt gedaan alle hem ter beschikking staande methoden moet aanwenden om de informatie te verkrijgen, ook al hee deze staat de informatie niet zelf nodig. De gegevens moeten worden uitgewisseld door de ‘bevoegde autoriteit’, zoals gedefinieerd in – doorgaans – art. 3 van het verdrag. Ook andere technieken zoals een gelijktijdig boekenonderzoek (simultaneous examination) of een fiscaal boekenonderzoek in het buitenland (tax examination abroad) zijn toegestaan (zie par. 9.1 van het Commentaar bij art. 26 OESO - Modelverdrag). Bij een gelijktijdig boekenonderzoek vindt controle van belastingplichtige door de fiscale autoriteiten van beide la nden plaats op hetzelfde moment, maar wel elk in hun eigen land, en worden relevante gegevens uitgewisseld. Bij een fiscaal boekenonderzoek in het buitenland mogen de fiscale autoriteiten van staat A, krachtens bepalingen in de nationale wet van staat B, a anwezig zijn bij boekenonderzoek in staat B. 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 634 Het OECD Forum on Tax Administration hee in 2010 en 2019 voorstellen gedaan voor een verdergaande vorm, namelijk de ‘joint audit’, een instrument waarvan ook in de private accountancypraktijk gebruik wordt gemaakt. Bij een joint audit vormen twee of meer l anden één auditteam dat een of meer verbonden entiteiten of individuen die grensoverschrijdende bedrijfsactiviteiten hebben onderzoekt en waarbij de belastingplichtige presentaties maakt voor dit team en informatie deelt met de landen. 485 De afgelopen ja ren (oktober 2021) is er in beperkte mate ervaring opgedaan met joint audits, onder meer door Nederland, Duitsland en Italië. De ervaringen zijn beschreven in het OESO - rapport ‘Joint Audit 2019 – Enhancing Tax Cooperation and improving Tax Certainty’. 486 Ook worden in dat rapport een aantal aanbevelingen gedaan, onder meer voor de methode van evaluatie van de procedures. Ook het EU Joint Transfer Pricing Forum is voorstander van joint audits. Hoewel de term ‘joint audit’ niet voorkomt in Richtl ijn 2011/16/EU, kunnen belastingautoriteiten hun transferpricingcontrole wel zo opzetten dat de procedure sterk lijkt op een joint audit. De juridische basis is volgens het EU Joint Transfer Pricing Forum gelegen in art. 11 en 12 Richtlijn 2011/16/EU. ‘Based on the right to perform simultaneous controls (Art. 12) and be present in administrative enquires of other countries (Art. 11), officials of one Member State can be sent to another Member State, to form a joint audit team with domestic officials and examine the facts and the circumstances of a case.’ 487 Met de aanvaarding van DAC 7 is Richtlijn 2011/16/EU aangevuld met een aantal bepalingen ter verduidelijking van het kader en de belangrijkste beginselen die moeten worden toegepast wanneer de bevoegde autoriteiten van lidstaten ervoor kiezen over te gaan tot een joint audit. Zo is met het oog op rechtszekerheid bepaald dat gezamenlijke audits moeten worden uitgevoerd op vooraf overeengekomen en gecoördineerde wijze en in overeenstemming met de wetgeving en procedurele voorschri en van de lidstaat waar de a ctiviteiten van een gezamenlijke audit plaatsvinden. En dat dergelijke voorschri en ook de verplichting kunnen inhouden ervoor te zorgen dat ambtenaren van een lidstaat die aan de gezamenlijke audit in een andere lidstaat hebben deelgenomen, indien nodig o ok deelnemen aan een eventuele klachten - , herzienings - of beroepsprocedure in die lidstaat. 14.3.6 Geheimhoudingsplicht De uitwisseling van gegevens tussen twee landen kan alleen maar plaatsvinden als de verstrekkende administratie ervan verzekerd is dat de ontvangende administratie de verstrekte c.q. ontvangen gegevens geheim zal houden. Art. 26, lid 2, OESO - Modelverdrag bepaalt daarom dat indien een staat gegevens van een ander verdragsland ontvangt, deze gegevens op dezelfde wijze geheim worden gehouden als de betreffende staat dat doet met gegevens die zij uit het eigen land ontvangen, en de gegevens alleen zullen worden verstrekt aan en gebruikt door personen die zich bezighouden met de aanslagregeling of invordering van, de tenuitvoerlegging of vervolging ter zake van, of de beslissing in beroepszaken betrekking hebbende op de belastin gen waarop het verdrag van toepassing is. De gegevens mogen ook voor andere doeleinden dan belastingheffing worden gebruikt (art. 26, lid 2, OESO - Modelverdrag): ‘Notwithstanding the foregoing, information received by a Contracting State may be used for other purposes when such information may be used for such other purposes under the laws of both States and the competent authority of the supplying State authorises such use.’ De vragende staat moet duidelijk maken voor welk doel de informatie gebruikt gaat worden en op welke gronden deze informatie naar nationaal recht mag worden gevraagd (par. 12.3 Commentaar bij art. 26 OESO - Modelverdrag). 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 635 14.3.7 Weigeringsgronden In art. 26, lid 3, OESO - Modelverdrag wordt bepaald dat een staat in een drietal situaties niet de verplichting hee om aan een verzoek om informatie door een buitenlandse autoriteit mee te werken: 1. er mogen geen administratieve maatregelen worden genomen die in strijd zijn met de wetgeving of de administratieve praktijk van die of van de andere staat; 2. er mogen geen inlichtingen worden verstrekt die niet verkrijgbaar zijn volgens de wetgeving of in de normale gang van zaken in de administratie van die of van de andere staat; 3. er mogen geen inlichtingen worden verstrekt die een handels - , bedrijfs - , nijverheids - of beroepsgeheim zouden onthullen, dan wel inlichtingen waarvan het verstrekken in strijd zou zijn met de openbare orde. Voorbeeld Nederland kan op grond van de nationale wet geen gegevens verkrijgen van een notaris (art. 53a AWR). Nederland zal daarom niet meewerken aan een verzoek van Duitsland om een briefwisseling tussen een in Duitsland woonachtige belastingplichtige en een Neder landse notaris. 14.3.8 Gebrek aan eigenbelang en bankgeheim niet toegestaan als weigeringsgrond De OESO vond het nodig om in art. 26 OESO - Modelverdrag duidelijk aan te geven dat gebrek aan eigenbelang geen weigeringsgrond kan opleveren. In 2005 is daarom een vierde lid toegevoegd aan art. 26 OESO - Modelverdrag. Ook is in dat jaar een vijfde lid toegev oegd waarin bankgeheim als weigeringsgrond wordt uitgesloten. Alle OESO - lidstaten, inclusief de staten die een bankgeheim hadden – België, Luxemburg, Oostenrijk en Zwitserland – hebben daarop toegezegd hun verdragsbeleid te zullen conformeren aan deze nie uwe tekst. 488 , 489 14.3.9 Rangorde Uitdrukkelijk is in par. 5.5 van het Commentaar bij art. 26 OESO - Modelverdrag 2017 neergelegd dat het niet de bedoeling is dat bepalingen overeenkomstig art. 26 OESO - Modelverdrag verhinderen dat een beroep kan worden gedaan op andere regelingen die gegeven suitwisseling mogelijk maken. 14.3.10 Tijdslimiet Om snelle behandeling te bevorderen kunnen de verdragsluitende staten een bepaling in het informatieuitwisselingsartikel opnemen waaruit blijkt binnen welk tijdsbestek de informatie verstrekt moet worden. Een voorbeeld van een dergelijke bepaling is opgeno men in par. 10.4 van het Commentaar bij art. 26 OESO - Modelverdrag 2017. 14.4 Good Governance inzake transparantie en gegevensuitwisseling 14.4.1 De OESO - standaard voor transparantie en gegevensuitwisselingsbepalingen Ongeveer driekwart van alle landen ter wereld is lid van het in 2009 door de OESO opgerichte Global Forum on 24 - 3 - 2026 https://www.ndfr. nl/content/p1 - 429 930 636 Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes (september 2021: 171 landen 490 ). Landen mogen meedoen aan het Global Forum als ze het lidmaatschapsgeld betalen, de internationale standaard implementeren in hun regelgeving en meewerken aan ‘Peer Review’ in hoeverre de standaard op de juiste wijze is geïmplementeerd. Dit Global Forum hee de International Standard of Exchange of Information on Request (EOIR) en de International Standard on Automatic Exchange of Information (AEOI) ontwikkeld. De standaarden dienen zowel voor de door OESOlidstaten als voor door niet - OESO - lidstaten gesloten belastingverdragen als model. De EOIR - standaard voorziet in: • informatie - uitwisseling op verzoek ingeval deze informatie van belang is voor de betreffende autoriteit en voor een juiste toepassing van de nationale wet van de verdragspartner; • bankgeheim of nationale belangen mogen niet in de weg staan aan gegevensuitwisseling; • beschikbaarheid van betrouwbare informatie en de bevoegdheid deze te verkrijgen; • respect voor de belangen van de belastingbetaler; • vertrouwelijke behandeling van verkregen informatie. 491 Gegevensuitwisseling op verzoek wordt gezien als minimumeis voor een goede relatie tussen staten. Het is van groot belang in de discussie over fiscale ethiek. De AEOI - standaard voorziet in automatische gegevensuitwisseling van informatie van financiële instellingen betreffende bankrekeningen, interest, dividend, en verkoopopbrengst van financiële activa van individuen en lichamen, waaronder ook trusts en stichti ngen. De standaard voorziet in regelgeving waardoor automatische gegevensuitwisseling mogelijk wordt gemaakt in de vorm van een Modelovereenkomst die door de bevoegde autoriteiten van landen kan worden gebruikt als voorbeeld (de Model Competent Authority A greement (CAA) en in een geünificeerde Standaard betreffende de informatie die uitgewisseld gaat worden (de Common Reporting Standard). Per 1 januari 2016 is in Nederland de Wet uitvoering Common Reporting Standard ingevoerd. 492 14.4.2 Peer Reviews ter controle op de uitvoering